第四章

　　【2005年2月20日】

　　【問題】如何掌握成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的會(huì)計(jì)處理？

　　【解答】按現(xiàn)行制度規(guī)定，企業(yè)由于追加投資由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法時(shí)，應(yīng)該按政策變更的原則進(jìn)行處理，要求進(jìn)行追溯調(diào)整。追溯調(diào)整的含義是：假設(shè)原來就采用新政策，也就是說第一次投資就采用新政策，在追加投資時(shí)企業(yè)報(bào)表的有關(guān)金額應(yīng)該是多少？因?yàn)樵瓉碛玫氖桥f政策，新政策和舊政策的差額就是應(yīng)該調(diào)整的金額。

　　這類問題的解題思路：先按照成本法核算，在追加投資時(shí)采用追溯調(diào)整法進(jìn)行追溯調(diào)整：（1）對(duì)于原有的持股比例視同一開始投資時(shí)就采用權(quán)益法核算，具體做法可以在草稿紙上先用權(quán)益法處理；（2）針對(duì)追加的持股比例按照權(quán)益法處理；（3）將對(duì)原有比例的追溯調(diào)整和新追加的投資一同確認(rèn)新的投資成本。

　　【例題】a企業(yè)于2000年1月1日以520 000元購(gòu)入b公司股票，占b公司實(shí)際發(fā)行在外股數(shù)的10%，另支付2 000元相關(guān)稅費(fèi)等，a企業(yè)采用成本法核算。2000年5月2日b公司宣告分配1999年度的股利，每股分配0.1元的現(xiàn)金股利，a企業(yè)可以獲得40 000元的現(xiàn)金股利。2001年1月5日a企業(yè)再以1 800 000元購(gòu)入b公司實(shí)際發(fā)行在外股數(shù)的25%，另支付9 000元相關(guān)稅費(fèi)。至此持股比例達(dá)35%，改用權(quán)益法核算此項(xiàng)投資。如果2000年1月1日b公司所有者權(quán)益合計(jì)為4 500 000元，2000年度實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)為400 000元，2001年度實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)為400 000元。a企業(yè)和b公司的所得稅稅率均為33%.股權(quán)投資差額按10年攤銷。a企業(yè)的會(huì)計(jì)處理如下：

　�。�1）2000年1月1日投資時(shí)

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——b公司  522000（520000+2000）

　　　　貸：銀行存款                522000

　　（2）2000年5月2日，b企業(yè)宣告發(fā)放現(xiàn)金股利

　　借：應(yīng)收股利                40000

　　　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——b公司    40000

　�。�3）2001年1月5日，a企業(yè)再次投資時(shí)

　　說明：此時(shí)應(yīng)當(dāng)站在2001年1月5日時(shí)點(diǎn)考慮追溯調(diào)整事項(xiàng)

　　第一，對(duì)原按成本法核算的對(duì)b公司投資采用追溯調(diào)整法，調(diào)整原投資的賬面價(jià)值

　　說明①：2000年1月1日被投資單位所有者權(quán)益為450萬元，因此

　　股權(quán)投資差額＝52.2－450×10%＝7.2萬元

　　投資成本明細(xì)＝450×10%＝45萬元

　　說明②：因?yàn)?000年5月2日分配的現(xiàn)金股利屬于被投資單位分回a企業(yè)投資之前被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)，因此按照權(quán)益法核算的規(guī)定應(yīng)當(dāng)沖減投資成本，即

　　投資成本＝45－4＝41

　　說明③：a企業(yè)投資后至追溯調(diào)整時(shí)，被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)為40萬元。權(quán)益法下，投資單位應(yīng)當(dāng)按照持股比例享有份額＝40×10%＝4，因此計(jì)入損益調(diào)整明細(xì)科目中，即損益調(diào)整＝40×10%＝4萬元。

　　說明④：2000年對(duì)股權(quán)投資差額進(jìn)行攤銷，攤銷金額＝7.2/10＝0.72萬元，股權(quán)投資差額余額＝7.2－0.72＝6.48萬元

　　由此，針對(duì)初始投資，在2002年1月5日的長(zhǎng)期股權(quán)投資各明細(xì)金額為：

　�、偻顿Y成本＝41

　　②股權(quán)投資差額＝6.48

　�、蹞p益調(diào)整＝4

　�、芄蓹�(quán)投資準(zhǔn)備＝0

　　會(huì)計(jì)處理為

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——b公司（投資成本）     41

　　　　　　　　　　　�。ü蓹�(quán)投資差額）  6.48

　　　　　　　　　　　�。〒p益調(diào)整）      4

　　　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——b公司                   48.2

　　　　　　利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)                   3.28

　　第二，2001年1月5日，追加投資時(shí)

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——b公司（投資成本）    180.9

　　　　貸：銀行存款                               180.9

　　（4）計(jì)算再次投資的股權(quán)投資差額

　　2001年1月5日被投資單位的所有者權(quán)益＝2000年1月1日所有者權(quán)益－2000年分配的現(xiàn)金股利+2000年實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)＝450－40+40＝450

　　因此追溯調(diào)整法下2001年1月5日“投資成本”明細(xì)科目余額＝450×10%＝45

　�、傩枰獙⑾碛�2000年被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的份額投資成本，會(huì)計(jì)處理為：

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——b公司（投資成本）     4

　　　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——b公司（損益調(diào)整）      4

　�、谟�(jì)算追加投資的股權(quán)投資差額以及會(huì)計(jì)處理

　　新增股權(quán) 投資成本＝450×25%＝112.5

　　新增股權(quán) 投資差額＝180.9－112.5＝68.4

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——b公司（股權(quán)投資差額）  68.4

　　　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——b公司（投資成本）        68.4

　　第三，2001年攤銷股權(quán)投資差額

　　說明：對(duì)于兩次形成的股權(quán)投資差額應(yīng)分別計(jì)算攤銷額。

　　①初始投資因追溯調(diào)整的股權(quán)投資差額余額為6.48，剩余攤銷期限為9年，2001年攤銷金額＝6.48/9＝0.72

　　②追溯調(diào)整形成的股權(quán)投資差額，2001年攤銷金額＝68.4/10＝6.84

　　因此，2001年攤銷總額＝0.72＋6.84＝7.56

　　借：投資收益                                 7.56

　　　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——b公司（股權(quán)投資差額）       7.56