我國正對會計制度進(jìn)行一系列的改革。這些改革措施對比現(xiàn)行的各行業(yè)會計制度有了較大的改進(jìn)，但尚未配套完善。目前，不分行業(yè)的《企業(yè)會計制度》（以下簡稱“新制度”）暫在股份有限公司小范圍內(nèi)試行。本文試就會計制度中的風(fēng)險防范問題作一些淺顯的探析，以推進(jìn)新制度進(jìn)一步完善，以便盡快在全國實(shí)行。
一、對壞賬損失的風(fēng)險防范
壞賬損失是生產(chǎn)經(jīng)營中最常見的風(fēng)險，企業(yè)要首先加以防范。在確認(rèn)壞賬損失的時間上，國際會計準(zhǔn)則未作明確的規(guī)定。我國會計也應(yīng)當(dāng)允許企業(yè)根據(jù)實(shí)際情況自主確定。例如，新制度規(guī)定“當(dāng)年發(fā)生的應(yīng)收款項(xiàng)不能全額計提壞賬準(zhǔn)備”（第53條）。筆者認(rèn)為，如果某自然人債務(wù)人死亡，并確切證明債務(wù)人無財產(chǎn)繼承人或無可供清償遺產(chǎn)的；如果確定證明非死亡、非破產(chǎn)原因的某債務(wù)人，其收款費(fèi)用超過應(yīng)收賬款的（如債務(wù)人逃亡或判刑等），即使當(dāng)年發(fā)生應(yīng)收款項(xiàng)，也應(yīng)當(dāng)及時作為壞賬損失處理，全額計提壞賬準(zhǔn)備金。
新制度取消了各行業(yè)會計確定壞賬準(zhǔn)備的計提比例，規(guī)定“企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)以往的經(jīng)驗(yàn)、債務(wù)單位的實(shí)際財務(wù)狀況和現(xiàn)金流量等相關(guān)信息予以合理估計�！惫P者認(rèn)為在給予企業(yè)自主權(quán)的同時，也不能放任自流，否則會助長經(jīng)營無方的企業(yè)造成過多的壞賬。而應(yīng)規(guī)定一個大致的比例：內(nèi)資企業(yè)不超過5％。，外商投資企業(yè)不超過3‰。因?yàn)檫@兩個比例是稅法明確規(guī)定企業(yè)計算應(yīng)納稅所得額時的準(zhǔn)予扣除數(shù)。
新制度將計提壞賬的范圍從狹義的“應(yīng)收賬款”，擴(kuò)大為廣義的“應(yīng)收款項(xiàng)”，這是一個進(jìn)步。但應(yīng)收款項(xiàng)的內(nèi)容不僅包括應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收款，還應(yīng)當(dāng)包括所有商業(yè)承兌匯票在內(nèi)的應(yīng)收票據(jù)余額（銀行承兌匯票見票即付，除非銀行倒閉，一般不會出現(xiàn)壞賬）和所有的預(yù)付賬款。因?yàn)殡S著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，商業(yè)信用業(yè)務(wù)越來越普遍。通過商業(yè)匯票結(jié)算方式進(jìn)行的企業(yè)間賒銷業(yè)務(wù)越來越多，由此帶來壞賬的可能性很大。通過商業(yè)承兌匯票結(jié)算賬款，很容易出現(xiàn)壞賬。而且這種壞賬一旦出現(xiàn)，其損失的款項(xiàng)往往是大宗金額。在市場經(jīng)濟(jì)中，往往會出現(xiàn)預(yù)付貨款后收不到貨的現(xiàn)象，也同樣存在壞賬的風(fēng)險。新制度規(guī)定，“企業(yè)的預(yù)付賬款，如有確鑿證據(jù)表明其不符合預(yù)付賬款性質(zhì)，或者因供貨單位破產(chǎn)、撤銷等原因已無望再收到所購貨物的，應(yīng)當(dāng)將原計入預(yù)付賬款的金額轉(zhuǎn)入其他應(yīng)收款，并按規(guī)定計提壞賬準(zhǔn)備�！薄捌髽I(yè)持有的未到期應(yīng)收票據(jù)，如有確鑿證據(jù)證明不能夠收回或收回的可能性不大時，應(yīng)將其賬面余額轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款，并計提相應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備。”筆者認(rèn)為上述兩點(diǎn)規(guī)定不妥。因?yàn)閷︻A(yù)付賬款和應(yīng)收票據(jù)形成壞賬的條件規(guī)定得太苛刻。既然預(yù)付賬款“有確鑿證據(jù)表明其……已無望再收到所購貨物”，或“應(yīng)收票據(jù)確有證據(jù)證明不能夠收回或收回的可能性不大”，就應(yīng)當(dāng)全額提取壞賬準(zhǔn)備，卻需要分別轉(zhuǎn)入其他應(yīng)收款和應(yīng)收賬款，再按其他應(yīng)收款和應(yīng)收賬款規(guī)定的比例計提壞賬準(zhǔn)備�？上攵�，預(yù)付賬款和應(yīng)收票據(jù)計提壞賬的比例實(shí)在太小。因此筆者建議，按照一定比例計提壞賬準(zhǔn)備金的應(yīng)收款項(xiàng)范圍應(yīng)當(dāng)明確擴(kuò)大為四項(xiàng)內(nèi)容：應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款、預(yù)付賬款和應(yīng)收票據(jù)中的商業(yè)承兌匯票金額。
對于壞賬的賬務(wù)處理現(xiàn)規(guī)定一律實(shí)行備抵法，這樣更科學(xué)。但卻又規(guī)定“企業(yè)持有的未到期應(yīng)收票據(jù)”出現(xiàn)壞賬時，要求“應(yīng)將其賬面余額轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款，并計提相應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備”。本人以為不必要轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款，而應(yīng)當(dāng)直接沖銷應(yīng)收票據(jù)，即：借記壞賬準(zhǔn)備，貸記應(yīng)收票據(jù)，因?yàn)椋海?）既然是尚未到期的應(yīng)收票據(jù)，就可以在法定期限內(nèi)向銀行辦理貼現(xiàn)。（2）列作壞賬的未到期商業(yè)承兌匯票，并不是絕對的不能回收，它仍有一定的回收可能性，只要在到期之前回收，仍然應(yīng)當(dāng)作科目對轉(zhuǎn)分錄：借記應(yīng)收票據(jù)，貸記壞賬準(zhǔn)備。否則，應(yīng)收票據(jù)賬戶結(jié)不平，也不符合賬理。在備抵法下計提壞賬準(zhǔn)備金時，除了選擇應(yīng)收賬款余額百分比法，新制度應(yīng)當(dāng)對內(nèi)資企業(yè)和外商投資企業(yè)鼓勵推行應(yīng)收帳款帳齡分析法。因?yàn)橘~齡分析法更能準(zhǔn)確客觀地反映出現(xiàn)壞賬的可能性。
