摘要：現(xiàn)代企業(yè)越來越重視新產(chǎn)品、新技術(shù)的研究與開發(fā)，相應(yīng)的支出也不斷地加大，其會計處理是否恰當(dāng)，直接影響會計信息的披露。本文對研究與開發(fā)費用的會計處理進行了國際比較分析，針對我國研究與開發(fā)費用的會計處理的現(xiàn)狀提出設(shè)想，并通過分析進行了幾點思考。 


    關(guān)鍵詞：研究與開發(fā) 費用化 資本化 穩(wěn)健原則 配比原則 

    一、研究與開發(fā)的含義及研究與開發(fā)費用會計處理 

    1.研究與開發(fā)的含義 

    企業(yè)一般把無形資產(chǎn)的自行開發(fā)過程劃分為兩個階段，即研究階段和開發(fā)階段。研究是指獲得新的科學(xué)或技術(shù)知識，而進行的有獨創(chuàng)的、有計劃的調(diào)查分析活動。開發(fā)是指為了創(chuàng)造新的或有實質(zhì)性改進的產(chǎn)品、材料、設(shè)備和工藝等，而在開始商業(yè)生產(chǎn)使用之前所從事的將研究成果或其他知識付諸應(yīng)用的一系列活動。雖然研究與開發(fā)不同，但又密不可分，研究是開發(fā)的前提，通過研究獲得新的科學(xué)技術(shù)知識，然后再通過開發(fā)把新的研究成果付諸實施，所以，我們通常把研究與開發(fā)看作一個整體�！秶�際會計準(zhǔn)則第9號一一研究和開發(fā)費用》和美國《財務(wù)會計準(zhǔn)則公告第2號——一研究與開發(fā)費用會計》對“研究”和“開發(fā)”都作了明確的表述，與我國的研究和開發(fā)的表述大同小異。 

    2.研究與開發(fā)費用的會計處理 

    企業(yè)在自行研究與開發(fā)無形資產(chǎn)過程中，會產(chǎn)生大數(shù)額的研究與開發(fā)費用，例如研究與開發(fā)人員的工資和福利，耗用的化學(xué)試劑、儀器配件等各種材料，自有設(shè)備、房屋等固定資產(chǎn)的折舊費、維修費，租賃設(shè)備、房屋的租金或使用費，外購相關(guān)技術(shù)發(fā)生的支出等。研究與開發(fā)費用的會計處理，就是對企業(yè)在研究與開發(fā)過程中發(fā)生的這些費用進行確認、計量、記錄和報告。關(guān)鍵是第一步，即確認，也就是將研究與開發(fā)費用確認為資產(chǎn)項目還是作為當(dāng)期費用。 

    二、研究與開發(fā)費用會計處理的國際比較分析 

    研究與開發(fā)費用的會計處理主要集中在確認上，是確認為資產(chǎn)還是確認為費用，國際上有不同的觀點，主要有費用化和符合一定條件的資本化兩方面。 

    1.費用化 

    費用化即將研究與開發(fā)過程中所發(fā)生的所有支出均列為當(dāng)期費用。費用化的理論依據(jù)主要是穩(wěn)健原則，認為研究與開發(fā)費用的未來收益具有高度的不確定性，從避免企業(yè)風(fēng)險考慮，應(yīng)予以費用化。研究與開發(fā)費用采用費用化的國家有美國、加拿大、法國、德國、中國等。美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會（fasb）在其頒布的《財務(wù)會計準(zhǔn)則公告第2號——一研究與開發(fā)費用會計》中指出，研究與開發(fā)費用應(yīng)予費用化而非資本化。此外還有一個特例，即在財務(wù)會計公告第86號（sfas86，1985）中指出，內(nèi)部自創(chuàng)計算機軟件發(fā)生的屬于研究與開發(fā)的費用應(yīng)在發(fā)生當(dāng)期計入損益，直到為所開發(fā)產(chǎn)品建立了技術(shù)可行性為止。可見美國對研究與開發(fā)費用所采用的會計處理方法基本上是費用化的思想。

    研究與開發(fā)費用費用化主要是考慮到研究與開發(fā)費用所帶來的未來收益具有很大的不確定性，符合穩(wěn)健性原則；費用化使核算簡便，可操作性強；另外，也可給企業(yè)帶來納稅利益。同時研究與開發(fā)費用費用化也會帶來一些問題，一方面，費用化不符合配比原則和權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。雖然研究與開發(fā)費用所帶來的未來收益具有很大的不確定性，如果研究與開發(fā)成功，會給企業(yè)帶來巨額的未來收益，但是全部費用化，不符合配比原則和權(quán)責(zé)發(fā)生制原則；另一方面，可能會使企業(yè)削減研究與開發(fā)支出，助長企業(yè)的短期行為，不利于企業(yè)的長遠發(fā)展。在我國，國有企業(yè)占主導(dǎo)地位，國有企業(yè)的管理者的報酬很大程度上與企業(yè)經(jīng)營業(yè)績相關(guān)，如果研究與開發(fā)費用費用化，勢必會造成利潤下降，不利于企業(yè)的長遠發(fā)展；另外，從國家的角度看，還會造成稅收流失。 

    2.符合一定條件的資本化 
    
    符合一定條件的資本化即研究支出費用化、開發(fā)支出符合一定條件的資本化。資本化的理論依據(jù)：一是收益性支出與資本性支出區(qū)分原則，認為研究與開發(fā)費用的效益與幾個會計年度相關(guān)，應(yīng)作資本支出確認；二是成本與收益配比原則，認為研究與開發(fā)收益是未來收益，其成本應(yīng)與未來效益相配合。采用這種會計處理的以英國為主，還有澳大利亞、中國臺灣、香港等。國際會計準(zhǔn)則第38號認為，在項目的研究階段，企業(yè)不能證明存在將產(chǎn)生可能未來經(jīng)濟利益的無形資產(chǎn)，因此，該支出應(yīng)在其發(fā)生時確認為費用。在開發(fā)階段，當(dāng)且僅當(dāng)企業(yè)可證明以下所有各項時，開發(fā)（或內(nèi)部項目的開發(fā)階段）產(chǎn)生的無形資產(chǎn)應(yīng)予確認： 

    （1）使用或銷售，完成該無形資產(chǎn)在技術(shù)上可行。 

    （2）有意完成該無形資產(chǎn)并使用或銷售它。 

    （3）有能力使用或銷售該無形資產(chǎn)。 

    （4）該無形資產(chǎn)可能產(chǎn)生未來經(jīng)濟利益。其中，企業(yè)應(yīng)證明存在無形資產(chǎn)輸出的市場（即不只是交易無形資產(chǎn)的市場）或無形資產(chǎn)本身的市場（即單純的無形資產(chǎn)市場）；如果該無形資產(chǎn)將在企業(yè)內(nèi)部使用，那么應(yīng)證明該無形資產(chǎn)的有用性。 

    （5）為完成該無形資產(chǎn)開發(fā)，并使用或銷售該無形資產(chǎn)，有足夠的技術(shù)、財務(wù)資源和其它資源的支持。 

    （6）對歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出，可以可靠地計量。